Las normas contables y las impositivas ante la baja de la inflación: ¿proceden los ajustes?

Ante la tendencia a la baja de la inflación, se platea la cuestión de si los ajustes se deben seguir practicando, inquietud cuyas respuestas parecen divergentes, según se trate de su aplicación en materia contable o impositiva

Si la inflación sigue su tendencia a la baja, nace la inquitud sobre la procedencia de ajustar estados contables y determinaciones impositivas

La profesión en Ciencias Económicas mantuvo un largo período de desencuentros con las autoridades y entre sí respecto del modo de reconocer los estados contables y resultados imponibles a moneda constante. En forma previa, conviene reiterar que las normas contables e impositivas se refieren a ajustes a precios constantes para registrar los cambios en el poder adquisitivo de la moneda y no corresponde asimilarlos a los procesos inflacionarios que son consecuencia de la excesiva emisión monetaria. Existen casos especiales (dinero pasivo, etc.) pero los niveles de inflación soportados en Argentina tornan irrelevante esa discusión.

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En la práctica, como se tiende a identificar los procesos inflacionarios con los incrementos de precios (incluyendo como parámetro relevante a la cotización de la moneda extranjera) se suele disimular la evolución de los índices que los registran. Por eso, luego de la caótica salida de la convertibilidad (2001), el ocultamiento de la inflación (que culminara con el "apagón" estadístico y la intervención del INDEC) pasó a ser un objetivo político y dicha conducta fue acompañada por ciertos sectores profesionales.

En ese contexto, el poder administrador negó durante años el reconocimiento de los cambios de precios operados hasta que las entidades profesionales del exterior (International Practice Task Force del Center for Audit Quality) obligaron a practicar el ajuste a efectos contables (luego adecuadas mediante Resoluciones de la FACPCE 539/18 entre otras).

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A efectos del Impuesto a las ganancias, ante la falta de reconocimiento oficial, fueron los fallos de la Corte Suprema en Santiago Dugan Trocello SRL primero y Candy SA después, los que evitaron la confiscatoriedad resultante de omitir las correcciones monetarias. La consecuencia de permitir políticamente que la resolución del problema se produjera por la vía judicial fue una interminable saga de sentencias, a todo nivel, sobre la acreditación efectiva del avasallamiento al derecho de propiedad que aún se mantiene.

Luego de 17 años de ignorar el problema, en el 2018 se reconoció el ajuste por inflación a efectos contables y también impositivos (Ley 27.468); en el período que se omitió el tema, el índice (IPC) se multiplicó 16 veces (de 8,0303 a 126,988) equivalente a un 17% (aprox.) anual acumulativo. (1)

La inflación ahora sí está reconocida integralmente a fines contables y parcialmente con propósitos fiscales, pero la perspectiva es que se reduzca en forma sustancial (las pro

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yecciones reducen los aumentos esperados desde un 30% anual a un 20 % y aún menos). En la actualidad, pasado el salto "hiperinflacionario" del 2023, cabe preguntarse hasta cuándo se aplicarán los ajustes por inflación contables e impositivos.

La norma internacional aplicable (NIC 29) dispone la información financiera que se debe suministrar en economías "hiperinflacionarias" pero no establece un parámetro único, sino que menciona una serie de pautas para calificar el estado de "hiperinflación". Como las normas internacionales deben complementarse con las normas locales, en la práctica es una cuestión discrecional a cargo de las entidades de cada país establecer cuándo se deben reexpresar los estados financieros.

Las normas contables difieren entre sí (y el parámetro más conocido del 100 % -aprox.- en tres años es sólo una referencia más), tal como se observa en la comparación entre ambas. La distinción puede no ser relevante habida cuenta del consenso con que suelen implementarse las mismas.

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En síntesis, internacionalmente, la pauta objetiva del 100 % en tres años (que equivale al 26 % anual) es una más (la última) entre otros parámetros (entre los cuales sobresale la "dolarización" de hecho de la economía); ese porcentaje debe ser "aproximado". Para la NUA, el porcentaje debe ser "necesariamente" "superior" al 100 % (esa pauta aparece en el primer término del listado del párrafo). La implementación local del ajuste debe concretarse mediante la decisión de los entes profesionales.

A efectos fiscales, desde 2018, también se aplica el ajuste por inflación. La norma respectiva dispone:" El procedimiento dispuesto en el presente artículo resultará aplicable en el ejercicio fiscal en el cual se verifique un porcentaje de variación del índice de precios a que se refiere el segundo párrafo del artículo (ex) 93, acumulado en los TREINTA Y SEIS (36) meses anteriores al cierre del ejercicio que se liquida, superior al CIEN POR CIENTO (100 %). (Numeración modificada).

Las disposiciones del párrafo precedente tendrán vigencia para los ejercicios que se ini-cien a partir del 1° de enero de 2018. Respecto del primer, segundo y tercer ejercicio a partir de su vigencia, ese procedimiento será aplicable en caso de que la variación de ese índice, calculada desde el inicio y hasta el cierre de cada uno de esos ejercicios, supere un CINCUENTA Y CINCO POR CIENTO (55 %), un TREINTA POR CIENTO (30 %) y en un QUINCE POR CIENTO (15 %) para el primer, segundo y tercer año de aplicación, respectivamente."

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La vigencia se estableció por el artículo 7, inciso a) de la Ley 27.468, donde las modificaciones del artículo 95 —originalmente 89— tenían efecto para los ejercicios fiscales o años fiscales iniciados a partir del 1 de enero de 2018, inclusive. Los tercios allí mencionados se transformaron en sextos mediante la Ley 27.541

Por el modo de cálculo, la pauta objetiva a efectos fiscales se aplicó al alcanzar el 231,7 % (100 x 1.55 x 1.30 x 1.15 = 231,7) y esa norma sólo alcanzó al ajuste por inflación "puro"; por lo tanto, ciertas cuestiones adicionales (amortizaciones de bienes de uso por adquisiciones anteriores, reajuste de quebrantos para todas las categorías, actualización de bienes de cambio, gastos de automóvil, etc.) aún no se resolvieron. Adicionalmente, el resultado (positivo o negativo) del ajuste por inflación debió imputarse en tercios o en sextos sin ninguna razón que lo justificara.

A diferencia de las normas contables, el ajuste por inflación impositivo llegó para quedarse. Ello surge taxativamente de la ley ("Las disposiciones del párrafo precedente tendrán vigencia para los ejercicios que se inicien a partir del 1° de enero de 2018") y contiene una importante cuota de racionalidad: los porcentajes esperados de inflación pueden ser escasamente relevantes en términos de información a terceros en la medida en que los mismos estén prevenidos de la carencia de ajuste; pero a efectos impositivos, licuaciones del orden del 6 u 8 % anual acumuladas son significativas en términos financieros.

Las normas contables internacionales difieren de las locales, aunque ambas son transitorias; la pauta internacional del 100 % es aproximada y enunciativa (la última de una serie de parámetros) mientras localmente, el requisito taxativo del "mínimo" del 100 % de incremento en los precios es "indicador clave y condición necesaria" (sic) para aplicar el ajuste por inflación contable. Como se dijo, esa diferencia debería ser salvada.

La cuestión que aquí se plantea es si los ajustes se deben seguir practicando, aunque la inflación (tal como parece estar encaminada) se reduzca drásticamente. Las respuestas parecen diferir según el contexto: a) contablemente existe una cláusula de salida bien influenciada por la reticencia a aplicar el ajuste por inflación; b) en el Impuesto a las Ganancias, el ajuste por inflación no tiene esas restricciones y ha llegado para quedarse.

El ajuste por inflación impositivo atenuó la larga controversia judicial resultante de la confiscatoriedad del nominalismo, así como la iniquidad resultante de la omisión del ajuste entre 2001 y 2018. En ese lapso, el impuesto a las ganancias de las empresas fue ingresado por quienes soportaban pérdidas en términos reales, y eludido por quienes efectivamente obtuvieron beneficios corregidos por inflación.

Esa distorsión fue parcialmente atenuada tardíamente (2018) al reconocerse la inflación, aunque el parámetro contable del 26 % anual requirió la verificación equivalente a un 32 % anual (promedio) para aplicarse a efectos fiscales. Peyorativamente, el resultado para los que "perdían" era computable en tercios (o sextos) sin actualizar con una correlativa imputación histórica diferida para los que "ganaban" por inflación.

Tal como sucedió en el pasado, la diferencia de balances contables históricos e impositivos ajustado es conflictiva. Surgirán problemas tales como el entrecruzamiento resultante de gravar dividendos "fictos", márgenes de utilidad sobre rentas nominales, retiros de fondos cuando existan utilidades disponibles (previsiblemente "históricas"), modo de considerar los estados contables a efectos del Impuesto sobre los Bienes Personales, imputación de resultados (especialmente financieros) en los impuestos locales, etc. En definitiva, renacerán los problemas que dividieron a la profesión durante décadas.

Contador público. Tributarista.

(1) La introducción y la primera parte de la RT 54 se aprobó en julio de 2022. La norma que regía en 2018 era la RT 6. Las condiciones que ahora se enuncia, se incluyeron en la RT 17 al retomarse el ajuste por inflación.

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